Die Vereinbarung einer Umsatz-Tantieme lässt der BFH auch in seinem jüngsten Urteil vom 28.06.2006 (I R 108/05) nur in Ausnahmefällen zu:
- Wenn das angestrebte Ziel mit einer Gewinntantieme nicht erreichbar ist,
- in der Gründerphase,
- wenn die Gründungsgesellschafter, die nicht beherrschend sein dürfen, sehr geschäftserfahren sind,
- Umsatztantiemen in verbundenen Unternehmen üblich sind oder
- wenn ein Geschäftsführer ausschließlich für den Vertrieb zuständig ist.
Stets muss die Umsatztantieme allerdings in zeitlicher und betragsmäßiger Hinsicht beschränkt sein (s.a. Beschluss des BFH von 09.06.2004 – I B 10/04).
Bei den übrigen Tantiemebezügen von Geschäftsführer-Gesellschaftern sind nach Auffassung der Finanzverwaltung (zuletzt zusammengefasst im BMF-Schreiben vom 01.02.2002, BStBl II 2002, S. 219) folgende Grenzen zu beachten:
Die erfolgsabhängige Tantieme darf nicht mehr als 25% des angemessenen Geschäftsführergehalts betragen.
Der anhand der 25%-Regel zu ermittelnde Tantiemebetrag ist anschließend ins Verhältnis zum Gesamtjahresertrag vor Abzug von Steuern und Tantieme zu setzen. Der sich daraus ergebende Prozentsatz ist dann so lange maßgeblich, bis die Angemessenheit der Tantieme anhand der 25%-Regel wieder überprüft werden muss.
Beispiel: noch angemessenes, da branchenspezifisch höchstmögliches
Geschäftsführergehalt EURO 400.000
Jahresüberschuss vor Steuer und Gewinntantieme EURO 1,6 Mio
höchstzulässiger Tantieme-Bestandteil 25% von
Euro 400.000 = EURO 100.000
entspricht einem Tantiemesatz in Bezug auf den
Jahresüberschuss von 6,25%
Die neuere Rechtsprechung hält jedoch an dieser starren Begrenzung auf 25% Tantiemeanteil nicht mehr fest (BFH Urteile vom 04.06.2003 – I R 24/02 und 27.02.2003 – I R 46/01). Für den BFH ist allein die Gesamtausstattung der Geschäftsführergehälter maßgeblich, die nicht mehr als 50% des GmbH-Gewinnes ausmachen darf. Der BFH hat in der nicht veröffentlichten Revisionsentscheidung vom 26.05.2004 (I R 86/03) das Urteil Finanzgerichts Düsseldorf vom 19.08.2003 (6 K 3071/01, K F) bestätigt, dass unter besonderen Umständen ein Tantiemeanteil von nahezu 50% an der Gesamtausstattung eines Gesellschafter-Geschäftsführers unschädlich ist. Voraussetzung ist einmal, dass die Gesamtbezüge nicht mehr als die Hälfte des GmbH-Gewinns ausmachen. Zum anderen muss nachgewiesen sein, dass sich der Jahresüberschuss maßgeblich auf das besondere Engagement des Geschäftsführers zurückführen lässt. Nach neueren Gehaltsstruktur-Untersuchungen ein über 25% hinausgehender Tantiemenanteil marktüblich geworden ist. Es sei auch wirtschaftlich sinnvoll, die GmbH nur dann stärker mit Gehaltskosten zu belasten, wenn entsprechende Gewinne erzielt werden.
Tipp: Da bei der Zusage einer relativ hohen Gewinntantieme nicht absehbar ist, ob zusammen mit den sonstigen Bezügen die 50%-Grenze überschritten werden wird, sollte in der Tantiemevereinbarung aufgenommen werden, dass die 50%-Grenze nicht überschritten werden darf und insofern die Gewinntantieme gedeckelt ist.
Zur Bemessungsgrundlage der Gewinntantieme siehe Steuertipp „Geschäftsführergehälter: Bemessungsgrundlage von Gewinntantiemen klar definieren“.
Die Vereinbarung einer Nur-Tantieme wird in der Rechtsprechung hingegen nur in äußersten Ausnahmefällen anerkannt. Von dieser Variante wird daher abgeraten, da die Risiken nur schwer kalkulierbar sind.
RA und Fachanwalt für Steuerrecht Peter Eller, München, www.msa.de, eller(at)msa.de